
Ganho de capital de pessoa física na alienação de bens imóveis
- Postado por Wellington da Silva
- Em 30/01/2023
Introdução:
Neste artigo será abordado o ganho de capital decorrente da operação de alienação de bens imóveis por pessoa física, onde por meio da análise dos dispositivos legais pertinentes serão destacados aspectos gerais dessa hipótese de incidência do Imposto de Renda como, por exemplo, a sua definição; operações em que pode ser apurado; alíquotas incidentes e disposições legais acerca do custo de aquisição e valor de transação, cujo conhecimento é necessários para apuração do acréscimo patrimonial obtido.
Com a apuração do lucro obtido em determinadas operações, se faz necessária identificação da base de cálculo do Imposto de Renda a ser recolhido, de modo que, abordaremos, ainda, por meio de exemplos práticos, as hipóteses de redução do ganho de capital, legalmente previstas, sem, contudo, deixar de abordar as hipóteses de isenção dispostas nas legislações esparsas que poderão, conforme o caso, dispensar o recolhimento da exação, quando observados todos os seus requisitos.
CONCEITO E ASPECTOS GERAIS DO GANHO DE CAPITAL
O ganho de capital é a denominação dada ao lucro auferido por pessoa física ou jurídica em transações realizadas com bens e direitos, sendo este representado pela diferença positiva entre o valor pelo qual o bem ou direito fora transacionado e o custo pelo qual fora anteriormente adquirido. Trata-se, em síntese, de um aumento de riqueza/acréscimo patrimonial que configura fato gerador do Imposto de Renda (IR), devido à União Federal. No caso de pessoa física, a tributação de IR no ganho de capital encontra-se prevista no artigo 3º, §2º da Lei 7.713/1988, sendo melhor detalhado entre os artigos 15 a 22 da referida lei.
A ocorrência do ganho de capital é comumente observada nas operações de alienação de bens e direitos, contudo, essa não é a única operação em que o lucro pode ser apurado, ocorrendo, também, em transações por meio de promessa de cessão de direitos à aquisição, permuta com torna, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, promessa de compra e venda e demais hipóteses previstas no §3º do art. 3 da Lei. 7.713/1988 e art. 3º da Instrução Normativa 84/2001 da Secretaria da Receita Federal.
Importante ressaltar que, independentemente da forma como seja apurado o ganho de capital, este será tributado por meio de uma das alíquotas progressivas de 15% a 22,5% instituídas pela Lei. 13.259/2016, dependendo da quantia do lucro obtido. Essa progressividade das alíquotas veio para substituir a alíquota fixa de 15%, até então prevista no art. 21 da Lei 8.981/1995, com vistas a adequar a alíquota à capacidade contributiva do contribuinte, de modo que, aquele que auferir mais lucro, pagará mais imposto ao erário público.
Como visto, muitas são as operações em que o ganho de capital pode ser apurado, sendo impossível de abordar de maneira minuciosa todos os aspectos e nuances de cada uma em um único artigo.
Dessa forma, visando contribuir com as informações necessárias, de forma detalhada e com qualidade, optamos por concentrar no presente artigo a análise do ganho de capital na operação de alienação de imóveis por pessoa física, abordando pontos importantes como: a) Momento em que o Ganho de Capital é apurado; b) Forma de cálculo; c) Prazo para recolhimento do imposto e d) Benefícios fiscais existentes, entre outros assuntos.
LUCRO IMOBILIÁRIO E SUAS HIPÓTESES DE REDUÇÃO DO TRIBUTO
Conforme já apontado, o ganho de capital se apura por meio do lucro obtido em transações de bens e direitos. No caso da alienação de imóveis não é diferente, de modo que, a venda de um imóvel por valor superior àquele pelo qual fora adquirido, acarretará o chamado lucro imobiliário, de modo que, esse ganho de capital auferido pelo alienante será tributado pelo Imposto de Renda.
Diferentemente de outros rendimentos, o Imposto de Renda do Ganho de Capital não compõe a base de cálculo da Declaração de Ajuste Anual, devendo este ser pago em separado e mensalmente, à medida em que os acréscimos patrimoniais são percebidos pela pessoa física.
No caso de alienação de bens e direitos o §1º do art. 21 da Lei 8.981/1995, estipula como prazo final o último dia útil do mês seguinte ao da percepção dos ganhos. Ou seja, na venda de bens imóveis, o prazo para recolhimento do imposto começa a contar da data do recebimento do valor referente a venda pelo alienante e finda-se no último dia útil do mês seguinte ao referido recebimento.
A título de exemplo, uma pessoa que tenha adquirido um bem imóvel por R$ 160.000,00 e, anos mais tarde, vende o referido bem por 210.000,00, terá um lucro imobiliário de 50.000,00. Neste caso, suponhamos que a referida venda tenha sido realizada em abril de 2022, tendo o alienante recebido o produto da venda à vista de forma integral.
O imposto de renda, a título de ganho de capital, no exemplo acima ilustrado, deverá ser recolhido até o último dia útil do mês seguinte, ou seja, 31 de maio de 2022.
Não obstante, nos casos em que o pagamento da compra do imóvel é realizado de forma parcelada, o recolhimento do imposto é diferido para o momento do recebimento de cada uma das parcelas convencionadas no contrato, conforme dicção do art. 21 da Lei 7.713/1988.
Compreendido os prazos para recolhimento da exação, resta compreender como o cálculo do ganho de capital é realizado, a fim de identificar o lucro obtido, o qual representará a base de cálculo do Imposto de Renda e permitirá a constatação da exação devida. Para tanto, se faz necessário ter ideia dos valores de aquisição e transação do bem ou direito.
O artigo 16 da Lei. 7.713, dispõe que o custo de aquisição é representado pelo preço ou valor pago pelo bem ou direito. Contudo, na ausência ou desconhecimento deste, o referido artigo prevê em seus incisos I a V, hipóteses de valores a serem considerados como custo de aquisição, podendo citar: a) Valor atribuído ao bem para fins de recolhimento de imposto de transmissão (ITBI ou ITCMD); b) Valor utilizado como base de cálculo no Imposto de Importação, nos casos de bens importados; c) Valor avaliado em processo de inventário ou arrolamento; entre outros.
No tocante ao valor de transação, o artigo 19 da Instrução Normativa Nº 84 da Receita Federal prevê em seus incisos I a VI as hipóteses de valores a serem considerados, como, por exemplo: a) O preço efetivo da venda ou cessão de direitos; b) O valor de mercado nas operações não expressas em dinheiro; c) O valor da torna em operações de permuta com torna; d) No caso de bens financiados, onde o saldo da dívida é transferido para o adquirente, considera-se apenas o valor efetivamente recebido, desprezando a dívida transferida, entre outros.
Após reconhecido o custo de aquisição e o valor de transação do bem, o alienante deverá verificar se faz jus a algum dos benefícios fiscais legalmente previstos, os quais podem reduzir a base de cálculo do imposto, bem como dispensar seu recolhimento, conforme cada caso.
BENEFÍCIOS REDUTORES DO IMPOSTO
O primeiro benefício a ser tratado será a isenção, cujas hipótese legais de dispensa do recolhimento do imposto encontram-se previstas nos artigos 22 e 23 da Lei 9.250/1995 e 39 da Lei 11.196/2005, as quais especificam as condições e requisitos necessários para sua concessão, em consonância com o artigo 176 do Código Tributário Nacional.
A isenção prevista no art. 22 da Lei 9.250, tem como condição à sua concessão o valor de alienação do bem, prevendo em seus incisos I e II o valor máximo de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) para ações negociadas no mercado de balcão e R$ 35.000,00 (trinta e cinco mil) para demais bens e direitos.
Importante destacar que, em caso de alienação de diversos bens e direitos num único mês, os valores máximos acima apontados não são considerados para cada bem, mas sim para o valor do conjunto de bens e direitos alienados.
No tocante a isenção do art. 23 da Lei 9.250, esta possuí três condições para dispensa do recolhimento da exação, as quais devem se apresentar concomitantemente, quais sejam: i) o imóvel alienado ser o único que o alienante possuía; ii) o valor da alienação ser de até R$ 440.000,00 (quatrocentos e quarenta mil reais) e iii) o alienante não ter gozado deste mesmo benefício nos últimos 05 anos.
A terceira e última isenção concedida em caráter geral está prevista no artigo 39 da Lei 11.196/2005, a qual concede à pessoa física dispensa legal do recolhimento do imposto de renda sobre o lucro imobiliário, desde que aplique o produto da venda na aquisição de outros imóveis residenciais no país, dentro do prazo de 180 dias contados da data da celebração do contrato de venda de seu antigo imóvel.
Nessa isenção, os parágrafos do art. 39 trazem algumas peculiaridades, como por exemplo: i) o termo inicial do prazo de 180 dias para aplicação do produto da venda na aquisição de outro imóvel ser a data de celebração do contrato da 1ª operação, em caso de venda de mais de 01 imóvel; II) a incidência parcial do Imposto de Renda sobre a parte do produto da venda que não for aplicada na aquisição de outro imóvel, dentre outras.
Por oportuno, imperioso ressaltar que a expressão “data de celebração do contrato de venda do imóvel”, utilizada pelo artigo 39 da Lei 11.196/2005, trouxe diversas discussões acerca do termo inicial do prazo de 180 dias para isenção do ganho de capital na aquisição de outro bem imóvel residencial, porquanto, não restou claro se o contrato de venda a que a lei se refere é o Compromisso Particular de Venda e Compra ou a Escritura Pública de Venda e Compra.
Essa incerteza foi sanada por meio da Solução de Consulta 206 de 15/06/2009, onde a Receita Federal fixou o seguinte entendimento:
Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física – IRPF ALIENAÇÃO DE IMÓVEL RESIDENCIAL.ISENÇÃO Está isento do imposto de renda o ganho de capital auferido por pessoa física que alienar imóvel residencial, e no prazo de 180 (cento e oitenta) dias contados da data da celebração do contrato aplicar o produto da alienação na aquisição de outro imóvel residencial.CONTAGEM DO PRAZO PARA AQUISIÇÃO DO OUTRO IMÒVEL Estabelecendo a lei que, para efeitos de incidência do tributo, considera-se alienação a operação que importa a transmissão ou promessa de transmissão a qualquer título, de imóveis, ainda que através de instrumento particular, e que a data da alienação será aquela em que foi celebrado o contrato inicial da operação imobiliária, o Instrumento Particular de Compromisso de Venda e Compra acompanhado do recibo de quitação, constitui documento hábil para comprovação da data de aquisição do outro imóvel residencial. Dispositivos Legais: Art. 3º, § 3º, da Lei nº 7.713, de 22.12.1988; art.39 da Lei nº 11.196, de 21.11.2005; arts. 117 e 123 do Decreto nº 3.000, de 26.03.1999 (republicado em 17.06.1999); e art. 2º da Instrução Normativa SRF nº 599, de 28.12.2005.
Em síntese, o fundamento utilizado pela Receita Federal na consulta tributária acima apontada é de que, tendo o art. 3, §3º da Lei. 7713/1998, equiparado a simples promessa de transmissão, a qualquer título, com a alienação, o contrato inicial da operação imobiliária, ainda que realizado por meio de instrumento particular, é considerado a data de aquisição ou alienação, para fins tributários e para contagem do prazo do art. 39 da Lei 11.196/2005.
Após constatado pelo alienante que este não faz jus às isenções acima apontadas, deverá ele apurar o lucro obtido na operação de venda do imóvel e calcular o imposto devido, por meio do Programa de Ganhos de Capital, referente ao exercício em que se deu o acréscimo patrimonial, cujo download pode ser realizado direto no site da Receita Federal. No cálculo, o sistema considera outros benefícios fiscais, que recaem sobre a base de cálculo diminuindo o quantum devido à título de tributo. São elas, as hipóteses de redução, as quais destrinchamos a seguir.
A primeira hipótese de redução do ganho de capital auferido pelo alienante está prevista na tabela anexa ao art. 18 da Lei 7.713/1988, a qual prevê redução de 100% a 5% do imposto, conforme o ano de aquisição do bem, aplicada apenas para imóveis que tenham sido adquiridos pelo alienante até 31 de dezembro de 1988. Nessa hipótese de redução, quanto maior for o tempo de aquisição, maior será o percentual de redução do ganho de capital.
A segunda hipótese de redução do ganho de capital, por sua vez, encontra-se prevista nos incisos I e II do art. 40 da lei 11.196/2005, na qual serão aplicados dois fatores de redução denominados FR1 e FR2, cujos percentuais serão determinados pelas seguintes fórmulas:
1, FR1 = 1/1,0060m. Nesta formula, deve-se primeiro identificar a quantidade de meses, ou fração de dias, decorridos entre a data de aquisição do imóvel e o mês de publicação da lei 11.196/2005, ou seja, 22.11.2005. O referido número será o expoente da base 1,0060, aqui representado pela letra m, necessária para identificação da potência que, por sua vez, será necessária para obtenção do fator de redução do “Fator Redutor 1”. Exemplo:
- Imóvel adquirido em: 22 de agosto de 1996 por R$ 320.000,00;
- Alienado em 22 de dezembro de 2016 por R$ 460.000,00
- Ganho de Capital: R$ 140.000,00
- Data da publicação da lei 11.196: 22 de novembro de 2005
- Número de meses transcorridos: 111
FR1 = 1/1,0060¹¹¹
FR1 = 1/1,942566343
FR1 = 0,51
2. FR2 = 1/1,0035 m². Nessa fórmula, por sua vez, deve-se identificar a quantidade de meses, ou fração de dias, decorridos entre o mês seguinte à publicação da lei 11.196/2005, ou seja, 22.12.2005, ou o mês de aquisição do imóvel, se posterior, e de sua alienação. O referido número, assim como no FR1, será o expoente da base 1,0035, necessário para identificação da potência que, por sua vez, será necessária para obtenção do fator de redução do “Fator Redutor 2”. Ainda utilizando o exemplo anterior, temos:
- Mês seguinte à publicação da lei 11.196/2005: 22.12.2005;
- Mês da alienação: 22.12.2016
- Ganho de Capital: R$ 140.000,00;
- Número de meses transcorridos: 132
FR2 = 1/1,0035¹³²
FR2 = 1/1,585965518
FR2 = 0,63
Após, encontrados os fatores de redução FR1 e FR2, devemos multiplicá-los pelo ganho de capital apurado na operação a fim de identificar a base de cálculo do Imposto de Renda, conforme regra descrita no §1º do art. 40 da lei 11.196/2005. No exemplo trabalhado teremos:
- Ganho de Capital: R$ 140.000,00;
- FR1 = 0,51
- FR2 = 0,63
Logo: R$ 140.000,00 X (0,51 X 0,63) = R$ 44.982,00
Identificada a base de cálculo, basta verificar a alíquota incidente, que no exemplo acima será 15%, conforme previsão do inciso I do art. 21 da lei 8.981/1995, resultando na quantia de R$ 6.747,30 a ser recolhida pelo alienante à título de Imposto de Renda devido pelo lucro imobiliário.
Em que pese o Programa de Ganhos de Capital da Receita Federal realize o cálculo da base econômica do Imposto de Renda devido, aplicando os fatores de redução acima apontados, entendemos que, compreender as características do ganho de capital, os benefícios fiscais incidentes e forma de cálculo do tributo, permite a participação da sociedade na atividade de arrecadação de impostos, evitando erros na apuração, recolhimentos arbitrários e em descompasso com a lei.
CONCLUSÃO
Da análise realizada, verifica-se que o ganho de capital é o aumento patrimonial decorrente da transação de bens e direitos por um valor superior àquele pelo qual o bem foi anteriormente adquirido pelo alienante, de modo que, a diferença entre esses constituí riqueza a ser tributada pelo Imposto de Renda, com alíquota progressiva de 15% a 22,5%, conforme o valor do capital auferido.
No caso da alienação de bens imóveis, damos a esse aumento patrimonial o nome de lucro imobiliário, cujo Imposto de Renda sobre ele incidente, deve ser recolhido até último dia útil do mês subsequente à percepção dos ganhos.
Conhecer as informações, peculiaridades, forma de realização dos cálculos e benefícios fiscais de isenção e redução legalmente previstos, para esse fato gerador do Imposto de Renda, permite ao contribuinte se planejar para o recolhimento do tributo devido, bem como se certificar do valor correto a ser despendido a favor do Fisco.

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